Nos empreendimentos imobiliários de loteamento ou incorporação de prédios é comum a empresa imobiliária adquirir o terreno com dação de unidades imobiliárias a serem construídas nesse terreno como pagamento.
A Receita Federal entende, conforme já demonstrou em diversas consultas, que na operação de permuta de imóveis com ou sem recebimento de torna, realizada por pessoa jurídica que apura o imposto sobre a renda com base no lucro presumido, dedicada a atividades imobiliárias relativas a loteamento de terrenos, incorporação imobiliária, construção de prédios destinados à venda, bem como a venda de imóveis construídos ou adquiridos para a revenda, constituem receita bruta tanto o valor do imóvel recebido em permuta quanto o montante recebido a título de torna e em razão disso integram a base de cálculo do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS.
CONSULTAS
Sobre esta questão, abaixo algumas consultas que demonstram o posicionamento da Receita Federal sobre a questão.
A Solução de Consulta nº 21/11, da 8ª Região Fiscal entendeu pela incidência de IRPJ CSLL sobre o valor global da permuta. Vejamos:
ASSUNTO: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ.LUCRO PRESUMIDO. PERMUTA DE IMÓVEIS. RECEITA BRUTA. Na operação de permuta de imóveis sem recebimento de torna, realizada por pessoa jurídica tributada pelo IRPJ com base no lucro presumido, dedicada à atividade imobiliária, constitui receita bruta o preço do imóvel recebido em permuta. DISPOSITIVOS LEGAIS: art. 533 da Lei nº 10.406, de 2002 (Código Civil); arts. 224, 518 e 519 do Decreto nº 3.000, de 1999.
ASSUNTO: contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSL. LUCRO PRESUMIDO. PERMUTA DE IMÓVEIS. RECEITA BRUTA. Na operação de permuta de imóveis sem recebimento de torna, realizada por pessoa jurídica tributada pela CSLL com base no lucro presumido, dedicada à atividade imobiliária, constitui receita bruta o preço do imóvel recebido em permuta. DISPOSITIVOS LEGAIS: art. 533 da Lei nº 10.406, de 2002 (Código Civil); arts. 224, 518 e 519 do Decreto nº 3.000, de 1999; art. 3º da IN SRF nº 390, de 2004.
No DOU de 14-12-10 foram publicadas três Soluções de Divergência da COSIT de nº (s) 5, 6 e 7, dizendo que na operação de permuta de imóveis sem recebimento de torna, realizada por pessoa jurídica tributada com base no lucro presumido, dedicada à atividade imobiliária, constitui receita bruta o preço do imóvel recebido em permuta, na determinação de IRPJ e CSLL.
A Solução de Consulta COSIT nº 77 (DOU de 27-04-15), que tem efeito de ato normativo, diz que na operação de permuta de imóveis sem recebimento de torna, realizada por pessoa jurídica tributada pelo IRPJ com base no lucro presumido, dedicada à atividade imobiliária, constitui receita bruta o valor do imóvel recebido em permuta, seja unidade pronta ou a construir, conforme discriminado no instrumento representativo da operação de permuta de imóveis.
O Parecer Normativo nº 9, publicado no DOU de 05-09-14, decidiu que na operação de permuta de imóveis com ou sem recebimento de torna, realizada por pessoa jurídica tributada pelo lucro presumido, dedicada à atividade imobiliária, constituem receita bruta tanto o valor do imóvel recebido em permuta quanto o montante recebido a título de torna. O valor do imóvel recebido constitui receita bruta indistintamente se trata de permuta tendo por objeto unidades imobiliárias prontas ou unidades imobiliárias a construir. Considera se como valor do imóvel recebido em permuta o valor discriminado no instrumento da operação de permuta.
Como o PN diz que a referida receita bruta tributa-se pelo regime de competência ou de caixa e como o valor do imóvel recebido constitui receita bruta, o momento da ocorrência do fato gerador é a data da operação de permuta, tanto no regime de competência ou caixa como decidiram as Soluções de Consultas nº 15 da 6ª RF (DOU de 26-02-10) e nº 332 da 8ª RF (DOU de 25-10-10).
DECISÃO DA CÂMARA DO CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS (CARF)
A respeito da questão, recentemente, a 4ª Câmara do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf), no Processo nº 10803.720032/201528, entendeu que a permuta de bens imóveis, feita por empresas do ramo imobiliário, deve ser tributada como ganho de capital, e não resultado da operação.
Nos fundamentos do acordão está estabelecido que “nas empresas que adotem o regime do lucro presumido, o valor do bem alienado em forma de permuta deve ser tratado como receita e oferecido à tributação”.
PIS E COFINS NAS PERMUTAS
A respeito da Incidência de PIS e COFINS cabe constar que a 6ª RF decidiu que na permuta de imóveis, ou na dação de imóvel em pagamento, o ato de entrega do imóvel não sujeita seu autor ao pagamento de PIS e COFINS, já que essa entrega não representa ingresso de benefícios econômicos (receita) para quem a realiza (Solução de Consulta nº 45 no DOU de 15-05-12). A decisão citou a IN nº 107 de 1988 e a Resolução CFC nº 1.187 de 2009.
A Instrução da Receita Federal apenas posterga a apuração do ganho tributável pelo imposto de renda. A Resolução do CFC não tem aplicação para efeitos tributários.
A empresa imobiliária que recebe terreno em permuta de unidades imobiliárias a serem construídas no terreno tem receita tributável de PIS e COFINS na entrega das unidades prontas. Essa Instrução da Receita Federal desobrigou de apurar o ganho de capital na permuta de imóvel com imóvel entre pessoas jurídicas ou pessoa jurídica e pessoa física, inclusive com unidade imobiliária a ser construída.
ILEGALIDADE DA COBRANÇA DE IRPJ, CSLL, PIS E COFINS NA PERMUTA DE IMÓVEIS SEM RECEBIMENTO DE TORNA
O valor decorrente do recebimento de imóveis dados como parte do pagamento nas operações de permuta de imóveis não se enquadra no conceito de receita bruta, portanto, não há justificativa para a inclusão destes valores na base de cálculo do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS. Somente a torna, eventualmente recebida nas operações de permuta, deve ser oferecida à tributação do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS pelas empresas optantes pelo lucro presumido.
A posição pela ilegalidade na incidência de tributos em permuta de imóveis sem recebimento de torna tem guarida na decisão proferida pelo Tribunal Regional Federal – TRF da 4ª Região, que confirmou que a operação de permuta de imóveis na qual não há torna enseja apenas uma substituição de ativos, não podendo ser caracterizada como uma compra e venda para fins tributários, quando realizada por empresa optante do lucro presumido. Trata-se da decisão unânime proferida na Apelação Cível nº 5013656-78.2015.4.04.7205, em Mandado de Segurança Coletivo impetrado pelo Sindicato da Indústria da Construção de Blumenau.
Certo é que o item 5 do Parecer Normativo COSIT nº 9/2014, para Receita Federal do Brasil é indubitável que o instituto da permuta se equivale a uma compra e venda, submetendo-se, portanto, às mesmas regras comerciais e tributárias desta. Portanto, segundo posição da RFB, com base na analogia e no art. 533 do Código Civil, a permuta é igual a uma compra e venda.
O Código Tributário Nacional regulamento da analogia no artigo108, I, e § 1º, que estabelece:
Art. 108. Na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para aplicar a legislação tributária utilizará sucessivamente, na ordem indicada:
I – a analogia;
(…) § 1º O emprego da analogia não poderá resultar na exigência de tributo não previsto em lei. […] Contudo, a mera previsão de aplicação das disposições de compra e venda à permuta/troca não parece suficiente a ensejar que, nos negócios jurídicos de permuta, haja receita para fins de tributação, no que tange especificamente ao valor do imóvel objeto da transação.
Fato é que na operação de permuta há apenas uma substituição de ativos, o que evidentemente de modo algum caracteriza o conceito de receita/renda apta a ser tributada, na medida em que nem todo o ingresso no patrimônio da pessoa jurídica se amolda a esse conceito.
Cabe destacar ainda que, ao se falar em receita, pressupõe-se o recebimento de dinheiro, de maneira definitiva, em razão de celebração de negócio jurídico.
Por conseguinte, somente a torna, eventualmente recebida nas operações de permuta, deve ser oferecida à tributação do IRPJ, CSLL, PIS/PASEP e da COFINS pelas empresas optantes pelo lucro presumido, respeitando-se o princípio da capacidade contributiva, na medida em que não há ingresso financeiro na operação de permuta, ou melhor, há apenas uma troca de bens.
Ainda, cabe mencionar que o permutante que recebe o imóvel onde será construído o empreendimento, pagará tributos sobre a venda dos imóveis que forem construídos sobre este empreendimento, não justificando pagar tributos sobre os bens oferecidos em permuta.
As pessoas jurídicas que explorem atividades imobiliárias relativas a loteamento de terrenos, incorporação imobiliária, construção de prédios destinados à venda, bem como a venda de imóveis construídos ou adquiridos para revenda, deverão considerar como receita bruta o montante, em bens ou dinheiro, recebido em pagamento, relativo às unidades imobiliárias vendidas.
Na hipótese de permuta de unidades imobiliárias, o valor dos bens recebidos na troca não integra a base de cálculo do IRPJ, ainda que o contribuinte tenha feito a opção pelo lucro presumido.
A alienação desses bens constitui nova operação de venda (Solução de Consulta n. 241/2008, Disit 09, 10.09.2008).
Ainda, cabe ressaltar que é ilegal porque quando a pessoa jurídica tributada pelo lucro presumido, dedicada à atividade imobiliária, recebe terreno e promete entregar unidades imobiliárias construídas nesse terreno, a operação de permuta ou de troca do art. 533 do C. Civil fica concluída somente na entrega das unidades construídas, para serem consideradas duas operações de compra e venda.
Na permuta de terreno por apartamento a ser construído, a Deliberação CVM nº 561, de 2008, manda debitar estoque de terrenos em contrapartida a adiantamentos de clientes no passivo. A boa técnica contábil, também, manda fazer aquele lançamento, porque até a data da entrega de unidades construídas, a construtora tem obrigações no passivo.
A Receita Federal manda fazer o lançamento contábil com débito de terreno e crédito de receita na data da operação de permuta, quando a receita não está concretizada. Se a construção não ficar concretizada, o terreno terá que ser devolvido.
CONCLUSÃO
A conclusão que se chega, após análise da fundamentação da Receita Federal e da interpretação do art. 533 do Código Civil, é que na operação de permuta há apenas uma substituição de ativos, o que evidentemente de modo algum caracteriza o conceito de receita/renda apta a ser tributada, na medida em que nem todo o ingresso no patrimônio da pessoa jurídica se amolda a esse conceito.
Portanto, a Receita Federal não poderá exigir o pagamento de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS das empresas optantes pelo Lucro Presumido no caso de permuta de imóveis sem recebimento de torna. Caso haja recebimento de torna, deverá ser tributado somente o valor pago a título de torna.
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